Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Сравнительная характеристика отечественной и зарубежной структуры Баланса (НП(С)БУ, МСБУ, ГААП США, Директива 2013/34/ЕС)

Основным документом финансовой отчетности во всех странах является Баланс предприятия (Отчет о финансовом состоянии), который является главным источником информации о финансово-имущественном состоянии предприятия для всех заинтересованных пользователей. В основу Баланса в любой стране положено главное уравнение бухгалтерского учета, отражающее взаимосвязь между активами, пассивами (обязательствами) и собственным капиталом: актив = капитал + обязательства.

В странах, где нет законодательно закрепленной формы Баланса, структура его статей соответствует специфике конкретного предприятия и устанавливается в соответствии с принципом полного раскрытия хозяйственной информации (это особенно свойственно странам англо-американской системы учета).

Одним из отличий построения бухгалтерского баланса в зарубежных странах является вертикальная или горизонтальная форма расположения актива и пассива, а также группировка и размещение статей.

Так, горизонтальный формат представления данных в Балансе предусматривает отражение актива Баланса слева, а пассива – справа. При этом итоги актива и пассива должны быть равны. В горизонтальной форме Баланс представляется в Бельгии, Италии, Германии, Португалии, России, США, Франции, а также в Украине.

Вертикальный формат Баланса предусматривает сначала отражение всех статей актива Баланса, а под ними – статей пассива. Равенство актива и пассива сохраняется. Вертикальный формат Баланса используется в Великобритании. В Нидерландах законодательно могут использоваться две указанные формы Баланса, а в Швейцарии вообще не установлена обязательная форма Баланса.

По моему мнению, действующий в Украине Баланс еще не в полной мере соответствует требованиям правил ликвидности, которые являются базовыми при составлении Баланса в международном учетном процессе. Обоснуем это.

Так, согласно GAAP US статьи в Балансе должны быть расположены по степени убывания ликвидности:

– активы – от наиболее ликвидных к менее ликвидным;

– обязательства – от наиболее срочных к менее срочным;

– статьи собственного капитала размещаются после обязательств.

Рассмотрим более подробно возможный вариант Баланса в соответствии с американскими стандартами (табл. 1). Следует отметить, что это не универсальная форма Баланса, а лишь возможный перечень основных статей.

Таблица 1

Возможный вариант Баланса предприятия в соответствии с GAAP US

Активы (Assets)

Обязательства (Liabilities)

 
Текущие активы (Current Assets)

Текущие обязательства (Current Liabilities)

Денежные средства (Cash)

Счета и векселя к уплате (Accounts and Notes Payable)

Краткосрочные инвестиции (Short-term Investments/Marketable Securities)

Начисленные обязательства (заработная плата, налоги, проценты к уплате) (Accrued Liabilities: Wages/Taxes/Interest Payable)

Дебиторская задолженность (Receivables) (Advances and Deferred (Unearned) Revenues)

Авансы и доходы будущих периодов (Prepayments and Deferred Revenue)

Запасы (Inventories/Stock):

– сырье и материалы (Raw Materials);

– незавершенное производство (Work-in-progress/Work-in-process);

– готовая продукция (Finished Goods)

Часть долгосрочной задолженности, срок уплаты которой наступает в течение года с даты составления Баланса (Current Maturity of Long-term Debt)

Предоплаченные расходы (Prepaid Expenses)

Условные, потенциальные обязательства (Contingent Liabilities)

Нетекущие (необоротные) активы (Non-current Assets)

Нетекущие (долгосрочные) обязательства (Long-term Liabilities)

Долгосрочные инвестиции (Long-term Investments)

Облигации к уплате (Bonds Payable)

Основные средства (Property, Plant and Equipment/Fixed Assets)

Долгосрочные векселя к уплате (Long-term Notes Payable)

Нематериальные активы (Intangible Assets)

Пенсионные обязательства (Pension Liabilities)

Отсроченные расходы (Deferred Charges)

Лизинговые обязательства (Long-term Leases)

Внесенный капитал (Contributed Capital)

Накопленная, нераспределенная чистая прибыль (Retained Earnings)

Международные стандарты, в отличие от американских, не регламентируют порядок ликвидности, но требуют его соблюдения, то есть статьи в Балансе могут размещаться и в порядке убывания, и в порядке увеличения ликвидности. Согласно международным стандартам Баланс может быть как классифицированным, так и неклассифицированным, но активы и обязательства сроком погашения менее и более 12 месяцев всегда должны быть представлены отдельно. В международных стандартах приведены определения текущих активов и обязательств (что отличается от определения в американских стандартах), а также сформулированы требования к минимальному содержанию информации, представляемой непосредственно в Балансе. Приведем пример Баланса в соответствии с МСБУ 1 (табл. 2). Требование отдельного представления данных статей в Балансе обусловлено их сущностью и значимостью для пользователей.

Таблица 2

Основная информация, которая должна быть представлена в Балансе в соответствии с МСБУ 1

Активы (Assets)

Пассивы (Liabilities)

Основные средства (Property, Plant and Equipment)

Обеспечение (Provisions)

Инвестиционная недвижимость (Investment Property)

Финансовые обязательства (Financial Liabilities)

Нематериальные активы (Intangible Assets)

Обязательства и активы по текущему налогу, как определено в МСБУ 12 "Налоги на прибыль" (Liabilities and Assets for Current Tax, as Defined in IAS 12)

Финансовые активы (Financial Assets)

Отстроченные налоговые обязательства и отстроченные налоговые активы, как определено в МСБУ 12 (Deferred Tax Liabilities and Deferred Tax Assets, as Defined in IAS 12)

Инвестиции, учтенные с применением метода участия в капитале (Investments Accounted for Using the Equity Method)

Обязательства, включенные в ликвидационные группы, классифицированные как удерживаемые для продажи в соответствии с МСФО 5 (Liabilities Included in Disposal Groups Classified as Held for Sale in Accordance with IFRS 5)

Биологические активы (Biological Assets)

Неконтролируемые доли, представленные в собственном капитале (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Запасы (Inventories)

Неконтролируемые доли, представленные в собственном капитале (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Торговая и прочая дебиторская задолженность (Trade and Other Receivables)

Выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам материнского предприятия (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Денежные средства и их эквиваленты (Cash and Cash Equivalents)

Общая сумма активов, классифицированных как удерживаемые для продажи, и активы, включенные в ликвидационные группы, классифицированные как удерживаемые для продажи (the Total of Assets Classified as Held for Sale and Assets Included in Disposal Groups Classified as Held for)

Сравнивая основные статьи, подлежащие раскрытию в Балансе по НП(С)БУ 1, и основную информацию, которая должна быть представлена в Отчете о финансовом состоянии согласно МСБУ 1, следует отметить, что в украинском варианте есть отличия, не соответствующие подходам к составлению финансовой отчетности согласно международным стандартам. Так, в соответствии с МСБУ с целью лучшего понимания информации по результатам анализа можно добавлять дополнительные строки относительно:

– характера, ликвидности, существенности активов и их функций в пределах предприятия;

– сумм, характера, сроков и условий погашения обязательств;

– однородности оценки активов и обязательств.

Нужно обратить внимание еще и на следующий нюанс: в соответствии с параграфом 54 МСБУ 1 Отчет о финансовом состоянии должен содержать статьи "Финансовые активы" и "Финансовые обязательства", которые в отечественном Балансе не выделены.

Строки 1170 "Витрати майбутніх періодів" и 1665 "Доходи майбутніх періодів" в отчетности по МСБУ отражаются без выделения в отдельные статьи или разделы Баланса соответственно в составе "Прочей дебиторской задолженности и оборотных активов" и "Прочих текущих обязательств", а "Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и группы выбытия" отражаются как отдельная статья оборотных активов.

Следовательно, сравнение структуры и содержания Баланса в соответствии с НП(С)БУ 1 и МСБУ 1 позволяет сделать вывод о том, что методологический аспект составления Отчета о финансовом состоянии по НП(С)БУ 1 в определенных моментах не соответствует Концептуальной основе такой отчетности по МСФО.

Учитывая события современности, связанные с евроинтеграционными процессами в Украине, нельзя обойти вниманием установление соответствия структуры Баланса в Украине и странах ЕС.

Следует отметить, что структура Баланса в странах ЕС в соответствии с Директивой 2013/34/ЕС также несколько отличается от структуры, утвержденной международными и американскими стандартами, и имеет свои особенности и отличия от украинских норм бухгалтерского законодательства.

Для представления Баланса государства-члены ЕС устанавливают один или два формата (горизонтальный / вертикальный). Наряду с этим государства-члены могут разрешать или требовать от субъекта хозяйствования приводить статьи в Балансе на основе разграничения текущих и нетекущих статей в форме, которая отличается от форматов, указанных в приложениях к Директиве 2013/34/ЕС.

Учитывая то, что в Украине Баланс имеет горизонтальный формат, в табл. 3 приведем сравнительную характеристику Баланса по НП(С)БУ 1 и Директиве 2013/34/ЕС.

Таблица 3

Сравнение Баланса по НП(С)БУ 1 и Директиве 2013/34/ЕС (приложение ІІІ)

НП(С)БУ 1

Код

Директива 2013/34/ЕС

Актив

Активы

І. Необоротные активы

Нематериальные активы

1000

С. Основные средства

С. І. Нематериальные активы:

1. Расходы на исследования и разработки.

2. Концессии, патенты, лицензии, товарные знаки и подобные права.

3. Приобретенный гудвилл.

4. Авансовые платежи

первоначальная стоимость

1001

накопленная амортизация

1002

Незавершенные капитальные инвестиции

1005

С. II. Материальные активы:

4. Авансовые платежи и материальные активы в процессе строительства

Основные средства

1010

С. II. Материальные активы:

1. Земля и здания.

2. Машины и оборудование.

3. Прочее оборудование и инвентарь, инструменты и оборудование

первоначальная стоимость

1011

износ

1012

Инвестиционная недвижимость

1015

С. III. Финансовые активы

5. Инвестиции, удерживаемые как основные средства

Долгосрочные биологические активы

1020

Долгосрочные финансовые инвестиции:

которые учитываются по методу участия в капитале других предприятий

1030

С. III. Финансовые активы:

1. Акции дочерних предприятий.

2. Займы дочерним предприятиям.

3. Доли участия в капитале.

4. Займы предприятиям, связанным долей участия в капитале.

6. Прочие займы

прочие финансовые инвестиции

1035

Долгосрочная дебиторская задолженность

1040

D. II. Дебиторская задолженность (суммы, подлежащие погашению более чем через 1 год)

Отсроченные налоговые активы

1045

Прочие необоротные активы

1090

Итого по разделу І

1095

II. Оборотные активы

Запасы

1100

D. Оборотные активы

D. І. Запасы:

1. Сырье и расходные материалы.

2. Незавершенное производство.

3. Готовая продукция и товары для перепродажи.

4. Авансовые платежи

Текущие биологические активы

1110

Дебиторская задолженность за продукцию, товары, работы, услуги

1125

D. ІІ. Дебиторская задолженность:

1. Задолженность покупателей и заказчиков.

2. Задолженность дочерних предприятий.

3. Задолженность предприятий, связанных долей участия в капитале.

4. Прочая дебиторская задолженность.

5. Подписной, объявленный, но неоплаченный капитал

Дебиторская задолженность по расчетам: по выданным авансам

1130

с бюджетом

1135

в том числе по налогу на прибыль

1136

Прочая текущая дебиторская задолженность

1155

Текущие финансовые инвестиции

1160

D. III. Инвестиции:

1. Акции дочерних предприятий.

2. Собственные акции.

3. Прочие инвестиции

Деньги и их эквиваленты

1165

D. IV. Денежные средства в банке и в кассе

Расходы будущих периодов

1170

Е. Предоплата и начисленные доходы

Прочие оборотные активы

1190

Итого по разделу II

1195

ІІІ. Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и группы выбытия

1200

Баланс

1300

Пассив

Капитал, резервы и обязательства

І. Собственный капитал

Зарегистрированный капитал

1400

А. Капитал и резервы

А. І. Подписанный капитал

Капитал в дооценках

1405

А. III. Резерв переоценки

Дополнительный капитал

1410

А. II. Эмиссионный доход

Резервный капитал

1415

А. IV. Резервы:

1. Обязательный резерв.

2. Резерв собственных акций.

3. Резервы, предусмотренные учредительными документами.

4. Прочие резервы (в т. ч. резерв изменений справедливой стоимости)

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

1420

А. V. Прибыль или убыток прошлых лет

А. VI. Прибыль или убыток за отчетный год

Неоплаченный капитал

1425

Изъятый капитал

1430

Итого по разделу І

1495

II. Долгосрочные обязательства и обеспечения

Отсроченные налоговые обязательства

1500

Долгосрочные кредиты банков

1510

С. Кредиторская задолженность

(суммы, подлежащие уплате более чем через 1 год)

Прочие долгосрочные обязательства

1515

Долгосрочные обеспечения

1520

В. Обеспечение будущих расходов и платежей

1. Обеспечение пенсионных отчислений и аналогичных обязательств.

2. Обеспечение уплаты налогов.

3. Прочие обеспечения

Целевое финансирование

1525

Итого по разделу ІІ

1595

III. Текущие обязательства и обеспечения

Краткосрочные кредиты банков

1600

С. Кредиторская задолженность

1. Необеспеченные обязательства, конвертируемые обязательства.

2. Задолженность перед кредитными учреждениями.

3. Полученные авансовые платежи.

4. Кредиторская задолженность перед поставщиками.

5. Векселя к уплате.

6. Задолженность перед дочерними предприятиями.

7. Задолженность перед предприятиями, связанными долей участия в капитале.

8. Прочая кредиторская задолженность (включая налоги и социальное обеспечение)

Текущая кредиторская задолженность по:

долгосрочным обязательствам

1610

товарам, работам, услугам

1615

расчетам с бюджетом

1620

в том числе по налогу на прибыль

1621

расчетам по страхованию

1625

расчетам по оплате труда

1630

Текущие обеспечения

1660

В. Обеспечение будущих расходов и платежей

Доходы будущих периодов

1665

D. Начисления и доходы будущих периодов

Прочие текущие обязательства

1690

Итого по разделу III

1695

IV. Обязательства, связанные с необоротными активами, удерживаемыми для продажи, и группами выбытия

1700

Баланс

1900

Проведение параллелей между балансами свидетельствует о том, что, несмотря на несущественность отличий в названиях и последовательности раскрытия содержания статей, все-таки привлекает внимание отсутствие в директивном Балансе ряда показателей, а именно:

– отсроченных налоговых активов и обязательств;

– необоротных активов, удерживаемых для продажи, и группы выбытия и связанных с ними обязательств;

– изъятого капитала.

Однако ст. 9 Директивы 2013/34/ЕС позволяет государствам-членам ЕС адаптировать общие формат, номенклатуру и терминологию статей финансовой отчетности под специфику конкретной отрасли экономики. В частности, в аграрном секторе ключевыми информативными статьями являются "Долгосрочные биологические активы", "Целевое финансирование", которые отсутствуют в установленной Директивой 2013/34/ЕС форме Баланса.

Следовательно, можно утверждать, что процесс совершенствования структуры Баланса и наполнения его статей в Украине проводится в соответствии с МСБУ. Игнорирование GAAP US оправдано, поскольку США как по экономическому уровню развития, так и по геополитическим, экономическим и социальным параметрам значительно отличаются от Украины. На мой взгляд, в случае изменения структуры Баланса и финансовой отчетности в целом нужно учитывать опыт ЕС, поскольку сейчас евроинтеграционные процессы набирают все большие обороты. А уже конвергенция норм МСБУ и GAAP US – это стратегические вопросы будущего.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание Вестник МСФО
Контакты редакции:
ifrs@ligazakon.ua
 
Данный функционал доступен подписчикам в электронном издании.
Если Вы еще не выписываете издание, закажите бесплатный доступ к демо-номеру
или подпишитесь на издание Вестник МСФО